(一)雙邊稅收協(xié)定

　　雙邊稅收協(xié)定(Bilateral Tax Agreements)是指兩個(gè)主權(quán)國家所簽訂的協(xié)調(diào)相互間稅收分配關(guān)系的稅收協(xié)定，其主要內(nèi)容多是對各種主要的國際所得規(guī)定相應(yīng)的管轄權(quán)原則，以此來合理地劃分締約國各方的稅收管轄權(quán)的范圍。雙邊稅收協(xié)定一般都會(huì)有稅收信息交換的規(guī)定，其中信息交換的內(nèi)容和范圍一般受主權(quán)原則和互惠原則的制約，雙方可以通過行政協(xié)議對此問題做出專門規(guī)定。②

　　由于各國政治、經(jīng)濟(jì)和文化背景的不同，尤其是稅制方面存在很大差異，出于維護(hù)各自國家利益的需要，多個(gè)國家就有關(guān)稅收事務(wù)談判，達(dá)成一個(gè)一致的協(xié)議是十分困難的，而兩個(gè)國家之間就相對容易一些。自從OECD《關(guān)于對所得和資本避免雙重征稅的協(xié)定范本》(Model Convention With Respect to Taxes on Income and on Capital，以下簡稱《OECD范本》)和《聯(lián)合國發(fā)達(dá)國家和發(fā)展中國家避免雙重征稅的協(xié)定范本》(United Nations Model Double Taxation Convention Between Developed and Developing Countries，以下簡稱《UN范本》)誕生以來，雙邊稅收協(xié)定在稅收的國際協(xié)調(diào)與合作過程中發(fā)揮了重要作用。目前全球范圍內(nèi)一共有2000個(gè)以上的雙邊稅收協(xié)定。

　　雙邊稅收協(xié)定是兩個(gè)主權(quán)國家之間依據(jù)本國實(shí)際和從本國利益出發(fā)磋商制定的，且通常要與國內(nèi)法的規(guī)定相一致，這就決定了雙邊稅收協(xié)定的主要功能是解決兩國之間的雙重征稅問題，而不是從整體上考慮和解決全球稅收治理所面臨的基礎(chǔ)問題和迫切需求；同時(shí)它對稅收信息交換的規(guī)定極為簡單，不能有效地適應(yīng)全球稅收治理的需要。目前，數(shù)量龐大的雙邊稅收協(xié)定依然是相互獨(dú)立、平行的文本規(guī)范，缺乏內(nèi)在的聯(lián)系與協(xié)調(diào)，難以為統(tǒng)一的全球稅收治理提供基礎(chǔ)性的規(guī)范依據(jù)。

　　(二)專項(xiàng)稅收信息交換協(xié)定

　　稅收信息交換是在經(jīng)濟(jì)一體化、全球化的背景下，各國稅務(wù)當(dāng)局之間加強(qiáng)稅務(wù)合作的一項(xiàng)重要內(nèi)容，是國際稅收協(xié)調(diào)的重要組成部分。③2002年4月，OECD發(fā)布了《稅收信息交換協(xié)定范本》(Model Agreement on Exchange of Information on Tax Matters，以下簡稱《TIEA范本》)。經(jīng)過長時(shí)間的醞釀發(fā)展，《TIEA范本》不斷完善，為世界各國進(jìn)行信息交換提供了成熟的規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)，受到了廣泛好評。現(xiàn)階段國際上所簽訂的稅收信息交換協(xié)定絕大多數(shù)是雙邊協(xié)定，截至2014年，已有120多個(gè)合作國家同意從2006年開始進(jìn)行這種刑事和民事方面的稅收信息交換。在過去的十年里，美國已經(jīng)與被OECD列為避稅天堂國家的14個(gè)司法管轄區(qū)簽訂了稅收信息交換協(xié)定(Tax Information Exchange Agreement，以下簡稱TIEA)。④截止到2013年，我國也與10個(gè)司法管轄區(qū)簽訂了TIEA，包括阿根廷、百慕大和巴哈馬。

　　然而，在實(shí)踐中，《TIEA范本》只是一個(gè)范本，各國在簽訂雙邊稅收信息交換協(xié)定的過程中可以進(jìn)行具體的協(xié)商和改變。OECD標(biāo)準(zhǔn)也并非強(qiáng)制性標(biāo)準(zhǔn)，信息交換具體執(zhí)行到何種程度要靠簽訂協(xié)議的各國相互協(xié)商。《OECD范本》第26條框架下包含了應(yīng)請求交換(即專項(xiàng)交換)、自動(dòng)交換和自發(fā)交換三種信息交換方式，只有應(yīng)請求交換是強(qiáng)制性的。對其他信息交換方式，OECD目前只能為愿意嘗試的國家提供技術(shù)上幫助。而且，在現(xiàn)實(shí)中，主要國家與避稅地簽署TIEA也具有很大難度，推進(jìn)速度相對緩慢。⑤值得注意的是，許多TIEA中規(guī)定交換的信息必須保密，并規(guī)定了對信息進(jìn)行保護(hù)和限制利用的條款。TIEA下信息交換的嚴(yán)格條件使有效的信息交換在很多情況下不太可能。不僅如此，TIEA還省略了對《OECD范本》修訂內(nèi)容的吸納，目前在很多TIEA談判中，都是以2002年的《OECD范本》作為唯一指南，而2005年添加到《OECD范本》第26條的內(nèi)容，即稅收信息交換中擱置銀行保密法的規(guī)定被忽略了。現(xiàn)實(shí)中，許多TIEA締約國也存在國內(nèi)銀行保密法凌駕于TIEA之上的現(xiàn)象。⑥總之，專項(xiàng)的稅收信息交換協(xié)定是用于解決全球稅收治理中的專門性問題，但是，已有的這些TIEA仍然是立足于雙邊談判，且與國際社會(huì)中所形成的范本及其修改完善依然存在著較大的差距，不能充分地適應(yīng)全球稅收治理的宗旨和目標(biāo)。